Daňové řešení bezúplatných plnění u příjemce

7.3.12.1

Daňové řešení bezúplatných plnění u příjemce

Ing. Ivan Macháček

 NahoruDaňové řešení bezúplatných plnění

V návaznosti na zrušení zákona č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, jsou veškeré bezúplatné příjmy (dary) počínaje 1. 1. 2014 předmětem daně z příjmů podle § 6, § 7 nebo § 10 ZDP s tím, že řada bezúplatných příjmů je od daně z příjmů fyzických osob osvobozena podle § 4a a § 10 odst. 3 písm. c) ZDP. Bezúplatné příjmy (dary) přijaté poplatníkem v souvislosti s výkonem závislé činnosti nebo s výkonem činnosti, z níž plynou příjmy ze samostatné činnosti, podléhají zdanění daní z příjmů podle § 6, resp. § 7 ZDP. Jedná se o dary zaměstnavatele zaměstnanci a dary poskytnuté podnikateli v souvislosti s jeho činností, z níž plynou příjmy ze samostatné činnosti. Pro zaměstnance přitom platí řada osvobození od daně z příjmů nepeněžního plnění poskytovaného zaměstnavatelem ve smyslu § 6 odst. 9 ZDP.

 NahoruÚpravy základu daně z příjmů

Z § 23 odst. 3 písm. a) ZDP (bodu 14) vyplývá povinnost zvýšit výsledek hospodaření nebo rozdíl mezi příjmy a výdaji o hodnotu bezúplatného příjmu poplatníka, pokud se o tomto příjmu neúčtuje ve výnosech a nejedná se o příjem osvobozený od daně nebo příjem, který není předmětem daně, nebo o příjem ve formě daru účelově poskytnutého na pořízení hmotného majetku nebo na jeho technické zhodnocení.

Na toto ustanovení zákona pak navazuje § 23 odst. 3 písm. c) ZDP (bod 8), v němž se uvádí, že výsledek hospodaření nebo rozdíl mezi příjmy a výdaji lze snížit o hodnotu bezúplatného příjmu poplatníka, o kterou byl zvýšen výsledek hospodaření nebo rozdíl mezi příjmy a výdaji podle § 23 odst. 3 písm. a) ZDP (bodu 14), pokud je tento bezúplatný příjem využit k dosažení, zajištění a udržení příjmů, které jsou předmětem daně a nejsou od daně osvobozené, a hodnota bezúplatného příjmu není výdajem na dosažení, zajištění a udržení příjmů.

Pokud by však bezúplatný příjem poplatník nevyužil k dosažení zdanitelných příjmů, pak by nemohl snížit základ daně o částku, o kterou byl při přijetí daru povinen podle bodu 14 § 23 odst. 3 písm. a) ZDP zvýšit základ daně.

 NahoruDar poskytnutý na pořízení hmotného majetku

Podle bodu 9 § 23 odst. 3 písm. c) ZDP lze výsledek hospodaření nebo rozdíl mezi příjmy a výdaji snížit o hodnotu bezúplatného příjmu, s výjimkou příjmu od daně osvobozeného a příjmu, který není předmětem daně, ve formě peněžitého daru účelově poskytnutého na pořízení hmotného majetku nebo na jeho technické zhodnocení, pokud poplatník zahrnul tento příjem do základu daně. Tato úprava umožňuje poplatníkům, u kterých hodnota bezúplatného příjmu ve formě přijatého peněžního daru účelově poskytnutého na pořízení hmotného majetku nebo na jeho technické zhodnocení byla zaúčtována ve výnosech, snížit si o tento příjem výsledek hospodaření, protože v režimu vstupní ceny snížené o takto přijaté dary účelově poskytnuté na pořízení hmotného majetku (§ 29 odst. 1 ZDP) poplatník nemůže uplatnit k předmětnému bezúplatnému příjmu odpovídající náklad.

 NahoruPodmínky pro osvobození bezúplatných příjmů

Podle § 4 odst. 1 písm. zi) ZDP jsou od daně z příjmů osvobozeny příjmy uvedené v § 4a ZDP nazvaném "Osvobození bezúplatných příjmů". Osvobození darů se týkají písm. g), písm. i) až písm. l) a písm. n) až písm. o) tohoto ustanovení ZDP. Od daně z příjmů fyzických osob se osvobozuje bezúplatný příjem:

• plynoucí ve formě daru přijatého v souvislosti s činností, ze které plyne příjem ze samostatné činnosti, jako reklamního předmětu opatřeného jménem nebo ochrannou známkou poskytovatele tohoto daru, jehož cena nepřesahuje částku 500 Kč [písm. g)],

  • poplatníka s bydlištěm v členském státě Evropské unie nebo státě tvořícím Evropský hospodářský prostor provozujícího zařízení pro péči o toulavá nebo opuštěná zvířata nebo pro péči o jedince ohrožených druhů živočichů, je-li bezúplatný příjem použit k provozu tohoto zařízení [písm. i)],

  • poplatníka, který jej nejpozději do konce kalendářního roku následujícího po roce jeho přijetí prokazatelně použije na vzdělávání, pokud tento příjem není příjmem ze závislé činnosti, nebo na léčení, úhradu sociálních služeb nebo na zakoupení pomůcky pro zdravotně postižené, jakož i přímé poskytnutí takové pomůcky [písm. j)],

  • na humanitární nebo charitativní účel nebo z veřejné sbírky [písm. k)],

  • z nabytí majetku prokazatelně použitého na financování volební kampaně kandidáta na funkci prezidenta republiky podle zákona upravujícího volbu prezidenta republiky, který se zúčastní prvního kola volby [písm. l)],

  • v podobě plnění poskytnutého pro provoz zoologické zahrady, jejíž provozovatel je držitelem platné licence podle zákona upravujícího zoologické zahrady [písm. n)],

 NahoruBlíže k sociální výpomoci zaměstnanci

V § 6 odst. 9 písm. o) ZDP ve znění účinném do 31. 12. 2023 bylo stanoveno, že od daně z příjmů ze závislé činnosti jsou osvobozeny příjmy do výše 500 000 Kč poskytnuté zaměstnavatelem jako sociální výpomoc zaměstnanci v přímé souvislosti s překlenutím jeho mimořádně obtížných poměrů v důsledku živelní pohromy, ekologické nebo průmyslové havárie na územích, na kterých byl vyhlášen nouzový stav podle zákona č. 110/1998 Sb., o bezpečnosti České republiky, přičemž osvobození je podmíněno tím, že tyto příjmy jsou vypláceny zaměstnanci z fondu kulturních a sociálních potřeb nebo ze sociálního fondu za obdobných podmínek u zaměstnavatelů, na které se předpis o fondu kulturních a sociálních potřeb nevztahuje, nebo ze zisku (příjmu) po jeho zdanění anebo na vrub výdajů (nákladů), které nejsou výdaji (náklady) na dosažení, zajištění a udržení příjmů.

Zákonem č. 349/2023 Sb. došlo s účinností od 1. 1. 2024 ke zrušení uvedeného znění ustanovení § 6 odst. 9 písm. o) ZDP s tím, že osvobození příjmu zaměstnance, který má obdobný charakter jako sociální výpomoc, zůstává i nadále zachováno, a to podle ustanovení § 4a písm. k) ZDP.

Podle § 4a písm. k) ZDP je od daně z příjmů fyzických osob osvobozen bezúplatný příjem poskytnutý na humanitární nebo charitativní účel nebo z veřejné sbírky. Jak vyplývá z důvodové zprávy k zákonu č. 349/2023 Sb., pod tento výčet lze zahrnout i pomoc při odstranění důsledků např. živelních pohrom, ekologických nebo průmyslových havárií ohrožujících ve značném rozsahu životy, zdraví nebo majetkové hodnoty anebo vnitřní pořádek a bezpečnost. Jedná se o pomoc poskytovanou cíleně přímo postiženým osobám, a to bez jakéhokoli omezení v podobě maximální výše nebo vyhlášení nouzového stavu podle ústavního zákona č. 110/1998 Sb., o bezpečnosti České republiky. Z úvodní části ustanovení § 6 odst. 9 ZDP vyplývá, že výčet osvobozených příjmů v tomto ustanovení doplňuje výčet v § 4 ZDP, do kterého jsou s odkazem na ustanovení § 4 odst. 1 písm. zi) ZDP zahrnuty i příjmy podle ustanovení § 4a ZDP. Ustanovení § 4a písm. k) ZDP proto dopadá i na bezúplatné příjmy, jež jsou vypláceny zaměstnavatelem zaměstnanci na humanitární nebo charitativní účely.

Poskytnutí finanční pomoci zaměstnavatele

 NahoruDary poskytnuté soukromému lékaři jsou zdanitelným příjmem

Předmětem daně z příjmů u fyzických osob provozujících školy a školská zařízení a u fyzických osob, které jsou poskytovateli zdravotních služeb, není příjem získaný nabytím daru v souvislosti s provozováním těchto činností. S účinností od 1. 1. 2014 jsou dary poskytnuté poskytovateli zdravotních služeb (soukromý lékař) a fyzické osobě provozující školy a školská zařízení zdanitelným příjmem zdaňovaným podle § 7 ZDP.

 NahoruBezúplatný příjem jako tzv. ostatní příjem a podmínky pro jeho osvobození

V § 10 odst. 1 písm. n) ZDP se uvádí, že za ostatní příjmy u poplatníka daně z příjmů fyzických osob se považují i bezúplatné příjmy.…